Il recente innalzamento dell’aliquota Iva ordinaria (dal 20% al 21%), disposto dall’art. 2, co. 2-bis, del D.L. 138/2011, approvato definitivamente, si applica a decorrere dalle operazioni effettuate dalla data di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale della legge di conversione. Tale data rappresenta lo “spartiacque” per l’applicazione della “vecchia” aliquota del 20% (operazioni ante) e di quella “nuova” del 21% (operazioni post). Va peraltro rilevato che con un comunicato stampa di ieri sera, il Ministero dell’Economia e delle Finanze ha informato che il DL 13 agosto 2011 n. 138, con le modifiche apportate dalla legge di conversione 14 settembre 2011 n. 148, è stato inviato per la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale di oggi, 16 settembre. Pertanto, a partire da sabato 17 settembre 2011, entrano in vigore le modifiche apportate dalla legge di conversione al citato DL 138/2011, ivi compreso l’innalzamento dell’aliquota ordinaria IVA dal 20 al 21%. Restano invece invariate le aliquote ridotte del 4 e del 10%.

Il riferimento al momento di effettuazione dell’operazione richiama i criteri previsti dall’art. 6 del DPR 633/72, e segnatamente:
► data di stipula dell’atto per i beni immobili;
► data di consegna o spedizione per i beni mobili;
► data di pagamento del corrispettivo per le prestazioni di servizi.

In ogni caso, se antecedentemente ad uno degli eventi indicati, vi è pagamento del corrispettivo (per le cessioni di beni), ovvero viene emessa fattura, l’operazione si considera effettuata a tale precedente momento. Conseguentemente, tutte le operazioni “effettuate” prima della data di entrata in vigore della legge di conversione scontano l’aliquota del 20%, mentre per quelle effettuate successivamente si rende applicabile l’aliquota del 21%.

Le operazioni coinvolte nell’incremento in questione riguardano anche quelle in regime di “reverse charge”, in quanto poste in essere da soggetti non residenti nel territorio dello Stato (territorialmente rilevanti ai sensi degli artt. 7-bis e seguenti del DPR 633/72, sia aventi ad oggetto beni che servizi), e divi territorialmente rilevanti, per le quali l’art. 17, co. 2, del DPR 633/72, richiede che l’applicazione del tributo avvenga ad opera del cessionario o committente nazionale, anche nel caso in cui il soggetto non residente sia identificato in Italia direttamente (art. 35-ter del DPR 633/72), ovvero a mezzo rappresentante fiscale.
L’inversione del soggetto che deve porre in essere l’adempimento relativo all’emissione della fattura (o meglio dell’autofattura), nonché l’applicazione del tributo, non determina alcun cambiamento in relazione al momento di effettuazione dell’operazione, e quindi della data in cui si rende efficace l’innalzamento dell’aliquota dal 20% al 21%. Pertanto:
► per le cessioni di beni, è necessario fare riferimento alla data di consegna o spedizione (trattandosi di beni che sono già nel territorio dello Stato al momento della vendita, non vi sono particolari differenze rispetto alle cessioni “tradizionali”);
► per le prestazioni di servizi, invece, si deve aver riguardo alla data di pagamento del corrispettivo.

Relativamente alle operazioni in oggetto, è interessante ricordare le precisazioni contenute nella recente C.M. n. 37/E/2011, secondo cui “tale autofattura dovrà quindi essere emessa, per le prestazioni di servizi, non oltre il momento del pagamento (in caso di pagamento parziale, limitatamente all’importo pagato) e, per le cessioni di beni, non oltre il momento della consegna o spedizione o, se anteriore, del pagamento (in caso di pagamento parziale, limitatamente all’importo pagato)”. A tale proposito, la stessa C.M. n. 37/E/20112 correttamente evidenzia che per le fatture di servizi, di cui all’art. 7-ter del DPR 633/72, ricevuti da soggetti stabiliti in altri Paesi della Ue, in luogo dell’autofattura il committente nazionale può integrare il documento emesso dal fornitore comunitario (al pari di quanto accade per gli acquisti intracomunitari di beni). Tuttavia, precisa l’Agenzia, resta fermo l’obbligo di rispettare le regole generali, descritte poc’anzi, sul momento di effettuazione dell’operazione, in quanto la facoltà di integrazione, in luogo dell’autofattura, deve essere vista come una semplificazione “contabile” funzionale al successivo obbligo di indicazione dei servizi di cui all’art. 7-ter del DPR 633/72, acquisiti da prestatori soggetti passivi Ue, negli elenchi Intrastat.

Per quanto riguarda invece gli acquisti intracomunitari di beni, le regole per l’individuazione del momento di effettuazione dell’operazione (e quindi per verificare la decorrenza dell’innalzamento dell’aliquota Iva) sono dettate, in deroga all’art. 6 del DPR 633/72, dall’art. 39 del D.L. 331/93 secondo cui è necessario distinguere due ipotesi, in funzione del soggetto incaricato del trasporto. In particolare:
► trasporto a cura del cedente comunitario (direttamente o tramite terzi): l’operazione si considera effettuata al momento della consegna dei beni nel territorio dello Stato al cessionario o a terzi per suo conto;
► trasporto a cura del cessionario nazionale (direttamente o tramite terzi): l’operazione si considera effettuata nel momenti di arrivo dei beni nel luogo di destinazione nel territorio dello Stato.
Anche con riferimento agli acquisti intracomunitari, si rendono applicabili i momenti anticipatori dell’effettuazione dell’operazione, collegati al pagamento anticipato ed al ricevimento della fattura da parte del fornitore comunitario.

Come si evince dalla descrizione delle regole indicate per l’individuazione del momento di effettuazione dell’operazione per quelle in regime di “reverse charge” nei rapporti con soggetti non residenti, gli operatori nazionali devono prestare la massima attenzione al fine di “intercettare” al meglio la decorrenza dell’applicazione della nuova aliquota del 21%.